Technické zhodnocení u poplatníků vedoucích daňovou evidenci

Technické zhodnocení u poplatníků vedoucích daňovou evidenci

Ing. Martin Děrgel

Pojem "technické zhodnocení" (dále TZ) je účetní a daňový, účelově zavedený termín, který nenajdeme v právní normě upravující soukromoprávní vztahy (jako je občanský zákoník). Nejedná se ani o samostatnou věc, proto TZ nemůže být předmětem občanskoprávních vztahů, kam se mj. řadí i vztahy obchodní. Technické zhodnocení je veřejnoprávní (účetní a daňovou) umělou konstrukcí zavedenou proto, aby byla daňově uchopitelná zažívaná realita tam, kde soukromé právo daný problém neřeší tak, jak jej vnímá teorie daňové spravedlnosti.

V tomto textu se budeme zabývat především daňovými aspekty technického zhodnocení. Zaměříme se přitom na neúčtující poplatníky, tj. na poplatníky vedoucí pouze daňovou evidenci.

 Nahoru1. Úvod, právní úprava, definice pojmů

 Nahoru1.1 Právní úprava, daňová uznatelnost

Daňová neuznatelnost

Podle § 25 odst. 1 písm. p) ZDP nelze za výdaje vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů pro daňové účely uznat mj. technické zhodnocení. Jestliže je určitý výdaj na základě podmínek (viz dále) technickým zhodnocením, není tento výdaj daňovým výdajem, ale stává se jím až zprostředkovaně ve formě odpisů.

Problém je s TZ pouze u HM

U poplatníků z řad fyzických osob, kteří nevedou účetnictví, jimž je tento text určen, se tedy určitá daňová komplikace týká jen technického zhodnocení hmotného majetku, kterým se budeme zabývat až do konce tohoto textu, přičemž již dále nebudeme opakovaně zdůrazňovat, že jde o TZ hmotného majetku (tento majetek je definován v § 26 ZDP).

 Nahoru1.2 Vymezení TZ

Definice TZ

Pojem "technické zhodnocení" je pro účely zákona o daních z příjmů vymezen v § 33 ZDP. Technickým zhodnocením se rozumí vždy výdaje na dokončené:

• nástavby, přístavby, stavební úpravy,

• rekonstrukce a modernizace majetku,

pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu 80 000 Kč.

Technickým zhodnocením jsou i uvedené výdaje nepřesahující stanovenou částku, které poplatník na základě svého rozhodnutí neuplatní jako okamžitý daňový výdaj (náklad) podle § 24 odst. 2 písm. zb) ZDP. V praxi se tato možnost využívá jen zcela výjimečně, nejen s ohledem na daňovou nevýhodnost, ale také kvůli vyšší administrativě spojené s TZ, a v případě plátců DPH je s TZ spojena i povinnost testování tzv. úpravy odpočtu daně.

Novela ZDP (zákon č. 609/2020 Sb.) přinesla s účinností od roku 2021 významné proinvestiční daňové změny, a to zejména zvýšení investičního limitu pro movitý hmotný majetek ze 40 000 Kč na 80 000 Kč. Související změnou pak bylo obdobné zdvojnásobení investičního limitu pro technické zhodnocení hmotného majetku. K této změně se vážou dvě přechodná ustanovení novely, z nichž plyne, že nový dvojnásobný limit pro TZ je možno využít již u TZ dokončeného v roce 2020:

• Na hmotný majetek pořízený od 1. 1. 2020 a na TZ hmotného majetku dokončené a uvedené do stavu způsobilého obvyklému užívání od 1. 1. 2020 lze od 1. 1. 2020 použít ZDP ve znění účinném od 1. 1. 2021; využije-li poplatník takový postup, použije se na tento majetek ZDP ve znění účinném od 1. 1. 2021 ve všech následujících zdaňovacích obdobích.

• Na hmotný majetek pořízený od 1. 1. 2021 a na TZ hmotného majetku dokončené a uvedené do stavu způsobilého obvyklému užívání ode dne 1. 1. 2021 se ode dne 1. 1. 2021 použije ZDP ve znění účinném od 1. 1. 2021.

Důvody pro odpisování podlimitního TZ

Může se na první pohled zdát nelogické, proč se daňově poškodit a raději dobrovolně posuzovat podlimitní výdaje charakteru TZ jako "investici", označit je za TZ a návazně odpisovat, než jednorázově daňově uplatnit jako výdaj. Důvody k tomuto postupu mohou být např. i následující:

• na určitém majetku dochází každoročně k velkému počtu drobných výdajů majících věcně povahu TZ, které někdy v ročním úhrnu překročí uvedenou korunovou hranici (80 000 Kč) a jindy ne, podnikatel však nemíní tyto částky hlídat,

• poplatník nemá zájem zatěžovat v daném roce výdaje o další položky a chce rozložit jejich uplatnění i do dalších let,

• TZ bylo provedeno úsporněji, ale podnikatel již nechce měnit svůj záměr zvýšit o TZ vstupní (zůstatkovou) cenu majetku,

• poplatník chce mít podchyceny všechny výdaje na TZ ve "spolehlivé" kategorii, jakou je vstupní cena, apod.

Protože v praxi jsou zpravidla vždy podlimitní výdaje charakteru TZ zahrnovány ihned do daňových výdajů, není s nimi tedy poplatníky nakládáno jako s daňovým TZ, budeme pro další výklad považovat za TZ pouze nadlimitní výdaje charakteru TZ, kde poplatník nemá možnost volby a vždy se jedná o TZ.

Závazné posouzení správce daně

V praxi je často problémem posouzení, zda je ten který konkrétní zásah do majetku technickým zhodnocením. Poplatníci si nebývají jistí zejména tím, zda nešlo o věcně obdobnou opravu. Do konce roku 2007 neexistoval způsob jak zaručit, že se jedná, resp. nejedná o TZ, vždy potenciálně hrozilo, že správce daně situaci posoudí jinak.

Počínaje 1. 1. 2008 je již možno požádat správce daně o tzv. závazné posouzení skutečnosti, zda je zásah do majetku technickým zhodnocením. Tuto žádost může podat poplatník, který příslušný zásah do majetku bude provádět, provádí nebo jej již provedl. Žádost je třeba podle § 33a ZDP doplnit celou řadou písemných podkladů a vydání rozhodnutí správce daně o tomto závazném posouzení podléhá jednotnému správnímu poplatku 10 000 Kč.

Poplatník díky němu ale získá téměř 100% jistotu, že správce daně při kontrole svůj dřívější názor nezmění. Jisté latentní riziko existuje ovšem i při závazném posouzení. Podle § 133 DŘ totiž platí, že prokáže-li se při stanovení daně, že podmínky, za kterých bylo rozhodnutí o závazném posouzení vydáno, nejsou splněny, nelze toto rozhodnutí v tomto daňovém řízení použít.

 Nahoru1.3 Daňová evidence

Výdaje na TZ, které zvyšuje vstupní cenu hmotného majetku, se do daňové evidence (v převažující praxi obvykle do peněžního deníku) uvádějí jako daňově neuznatelný výdaj; tudíž jako výdaj neovlivňující základ daně, položka např. "nákup HM".

Na kartě (popřípadě v knize) hmotného majetku, na které byl zachycen zhodnocovaný hmotný majetek, se jeho ocenění zvýší o výdaje na dokončené TZ.

V případě, že by se jednalo o TZ pronajatého majetku nebo majetku pořizovaného na finanční leasing, zvýší se ocenění tohoto majetku u pronajímatele, resp. u leasingové společnosti o výdaje na dokončené TZ za podmínky, že podle smlouvy nebude TZ odpisovat nájemce, resp. uživatel. Pokud by toto TZ odpisoval nájemce, resp. uživatel finančního leasingu ve smyslu § 28 odst. 3 ZDP, půjde o tzv. "jiný majetek", který spadá mezi hmotný majetek v souladu s § 26 odst. 3 ZDP.

 Nahoru1.4 Odpisy a daňové aspekty

Technické zhodnocení (připomeňme si, že v našem případě pouze u hmotného majetku) není okamžitým daňovým výdajem, ale zpravidla zvyšuje vstupní cenu, resp. zůstatkovou cenu předmětného hmotného majetku (HM). Do daňově účinných výdajů se toto TZ tudíž dostane až prostřednictvím daňových odpisů zhodnoceného HM.

Tak tomu ovšem není ve všech případech, což evokuje uvedené slůvko "zpravidla". Existují zde totiž určité specifické situace, kdy je třeba s TZ nakládat poněkud odlišně, a to:

• TZ provedené nejpozději v prvním roce odpisování,

• TZ odpisované uživatelem u finančního leasingu,

• TZ odpisované nájemcem u operativního (klasického) nájmu,

• TZ na nemovité kulturní památce,

• TZ na HM vyloučeném z odpisování,

• TZ na mimořádně odpisovaném HM.

Těmito specifiky se budeme zabývat dále.

Opakované TZ

V některých případech může být na hmotném majetku provedeno TZ i opakovaně. Při rovnoměrném odpisování HM se při jeho prvním TZ zvýší vstupní cena (VC) na zvýšenou vstupní cenu (ZVC). Tyto dva pojmy – VC a ZVC – nelze zaměňovat, poněvadž se jedná podle zákona o daních z příjmů o zcela rozdílné daňové kategorie. Při každém dalším TZ se již zvyšuje pouze zvýšená vstupní cena (bez dalších dovětků či přípon), přičemž se použije vždy roční odpisová sazba pro zvýšenou vstupní cenu (poslední sloupec tabulek uvedených v § 31 odst. 1 ZDP "roční odpisová sazba pro zvýšenou vstupní cenu"), již nikdy se nevyužije sazba "odpisování v dalších letech" a pochopitelně ani "v prvním roce odpisování".

Podobně je tomu i v případě opakovaného TZ provedeného na majetku, který odpisujeme zrychleně. Jedinou významnější odlišností je, že o TZ zvýšíme v roce, kdy je technické zhodnocení uvedeno do užívání, i zůstatkovou cenu na tzv. zvýšenou zůstatkovou cenu. Nadále pro nás bude využitelný pouze koeficient zrychleného odpisování "pro zvýšenou zůstatkovou cenu". V následujícím roce po TZ se opět bude vycházet ze zůstatkové ceny, přívlastek "zvýšená" byl platný jen pro rok uvedení TZ do užívání. Při každém dalším TZ musíme začínat pořád znovu, jako by předchozí TZ nebylo, což významně prodlužuje celkovou dobu odpisování, a tím citelně znevýhodňuje zrychlenou metodu odpisování u hmotného majetku, který bývá poměrně často technicky zhodnocován. Rozdíl bude dobře patrný z následujícího příkladu.

Opakovaná TZ v jednom roce

Pozorný čtenář výše zmíněné novely ZDP účinné od roku 2021 si mohl všimnout, že kromě zdvojnásobení hodnotového limitu na 80 000 Kč novela vypustila z definice TZ také časové období, za které se má posuzovat úhrn výdajů charakteru TZ. Dosud to bylo každé jednotlivé zdaňovací období, ale nově to již není jednoznačné. Domníváme se však, že jde o legislativní přehlédnutí, které napraví další novela. A i když odvážní poplatníci by mohli mít snahu této legislativní nejednoznačnosti využít, v následujícím textu se budeme i nadále z opatrnosti držet dosavadního postupu, že pro posouzení limitu pro povinné TZ je rozhodující stále úhrn výdajů charakteru TZ dokončeného na jednotlivém HM za celé jedno zdaňovací období.

V případě více výdajů na TZ jednotlivého majetku, před dokončením TZ, a zejména pak v případech, kdy si nejsme v průběhu roku jisti, zda překročíme či nepřekročíme hranici pro TZ, je vhodné evidovat výdaje v průběhu roku jako výdaje neovlivňující základ daně, položka "nákup hmotného majetku", a až po ukončení zdaňovacího období (kalendářního roku) rozhodnout:

• zda jde o TZ, pak tyto výdaje ponecháme ve výdajích neovlivňujících ZD a zvýšíme o ně ocenění majetku na kartě (v knize) příslušného HM, nebo

• zda nejde o TZ, a pak v rámci tvorby ZD vystornujeme danou částku z výdajů neovlivňujících základ daně a zaevidujeme ji jako výdaj ovlivňující základ daně.

TZ versus opravy

Hranice mezi technickým zhodnocením a opravami, zejména u stavebních prací, je v řadě případů velmi nejasná. Jelikož je provedená oprava výdajem na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů bez ohledu na celkovou částku (na rozdíl od TZ), je přirozenou snahou poplatníků "vidět" ve většině "vylepšení" pouhou opravu hmotného majetku. Tento postup však nemusí být vždy správný, a proto v této oblasti dochází ze strany správce daně k největším doměrkům.

V praxi bývá nejtěžší hodnověrně správci daně prokázat, že se skutečně jednalo o opravu a nikoli o TZ, a to často i v případech, kdy věcně skutečně o opravu šlo. Je třeba mít na paměti, že zahrnutí opravy stavby do daňových výdajů představuje pouze "tvrzení" poplatníka, že provedené stavební práce mají charakter opravy, přičemž jako potvrzující důkaz obvykle nestačí jen příslušná faktura od stavební firmy. Poplatník má povinnost předložit takové podklady, které mohou dostatečným způsobem prokázat jeho tvrzení. Správce daně provádí tzv. volné hodnocení předložených nebo navržených důkazů, tzn., že nejprve posoudí každý důkaz jednotlivě a pak všechny v jejich vzájemné souvislosti. Ovšem navrhovanými důkazy není vázán, podle vlastního uvážení může některé z nich odmítnout (nepřipustit), jiné zpochybnit nebo předložit vlastní, oponentní důkazy zjištěné vyhledávací činností. Nemůže jít pochopitelně o libovůli správce daně, ale vyloučení a zpochybnění důkazů by měl řádně odůvodnit. Poplatníkovi pak nezbývá než navrhnout další, pádnější důkazní prostředky, případně se bránit odvoláním a pak žalobou proti postupu správce daně. I proto je dobré vědět, jak věcně obdobné spory se správci daně posuzovaly některé soudy, a to zejména Nejvyšší správní soud (NSS - www.nssoud.cz), u něhož končí daňové kauzy poté, co se poplatník nebo správce daně nespokojili s výsledkem odvolání ani žaloby (řešené krajským soudem) a podali tzv. kasační stížnost. Z tohoto důvodu je vhodné mít informace o tom, jak NSS posuzoval dřívější spory poplatníků se správci daně, a vzít si z nich ponaučení. Předmětem oprav a TZ jsou přirozeně hlavně stavby, které slouží podnikatelské či jiné činnosti řadu let, a proto u nich v praxi nejčastěji vznikají složitá dilemata ohledně posouzení výdajů vynaložených na nejrůznější zásahy do majetku. Některá vybraná rozhodnutí NSS k této problematice naleznete v závěru tohoto textu (viz část "3. Soudní judikatura k problematice TZ & oprava").

Připomeňme, že od roku 2008 mají poplatníci možnost požádat správce daně (za poplatek 10 000 Kč) o závazné posouzení skutečnosti, zda je zásah do majetku technickým zhodnocením (viz výše).

Podmínky existence TZ

Pro správné vnímání daňové problematiky TZ nestačí mít na paměti jen samotný hodnotový limit 80 000 Kč, je nutné ujasnit si také ostatní prvky definice tohoto pojmu, a to zejména:

• dokončení zásahů charakteru TZ,

• do jednotlivého hmotného majetku,

• v úhrnné výši výdajů za celý kalendářní rok.

V některých případech se v praxi zapomíná, že technickým zhodnocením nemůže z principu být ani funkčně nezávislý a samostatný hmotný majetek, i když je z technických důvodů pevně spojen s jiným "zhodnoceným" majetkem. Například soustruh na obrábění kovu je obvykle kvůli bezpečnosti pevně ukotven do podlahy příslušné výrobní haly, nepředstavuje však její TZ, ale pro účely daně z příjmů – a návazně také pro DPH – je samostatným hmotným majetkem.

Je nasnadě, že daňové důsledky případného přehlédnutí skutečnosti, že konkrétní rozšíření vybavenosti určitého hmotného majetku (obvykle stavebního díla) nepředstavuje jeho TZ, ale jedná se o samostatný hmotný majetek, jsou velmi významné. Daňový dopad spočívá v různém režimu odpisů. Zatímco TZ stavebního díla se odpisuje neskutečných 30 nebo 50 let, tak samostatné hmotné movité věci obvykle jen 5 (např. zmíněný soustruh) nebo 10 let, spíše výjimečně 3 roky. Bohužel v tomto ohledu jsou právní předpisy ještě nejasnější než u výše zmíněného dilematu TZ versus oprava.

Obecně platí, že pokud k určité věci (hmotnému majetku) přiřadíme novou součást nebo příslušenství, jedná se o TZ, naproti tomu přiřadíme-li funkčně samostatnou věc, bude se zpravidla jednat o pořízení nového hmotného majetku s vlastním (nezávislým) daňovým režimem. Toto významné pravidlo lze přitom lehce přehlédnout, jelikož je "utopeno" v obsáhlém ustanovení § 26 odst. 2 ZDP, a rovněž tak v  poznámce pod čarou označené pěti plusy (+++++) a uvedené v Příloze č. 1 ZDP:

• "Za samostatné hmotné movité věci se považují také výrobní zařízení, jakož i zařízení a předměty sloužící k provozování služeb (výkonů) a účelová zařízení a předměty, která s budovou nebo se stavbou netvoří jeden funkční celek, i když jsou s ní pevně spojeny."

• "Nedílnou součástí domů, budov a staveb (stavebních děl) jsou zařízení a předměty, které z hlediska stavebního díla umožňují jeho funkci a účel, ke kterému je určeno. Takováto zařízení a předměty musí být se stavebním dílem pevně spojena a nelze je demontovat, aniž by došlo ke znehodnocení funkce a účelu stavebního díla, a jsou zpravidla součástí celkové dodávky stavebního díla".

V praxi to ale pochopitelně vždy až tak přehledné a jasné nebývá. Do složitosti problému se můžeme nechat zasvětit jedním z rozsudků Nejvyššího správního soudu č.j. 5 Afs 3/2010 – 144:

• (...) lze zcela jistě např. i klimatizační jednotku, resp. filtrační jednotku, považovat za samostatnou movitou věc, avšak pouze tam, kde může sloužit sama o sobě a není na ní závislý výrobní proces – provoz stavby.

• (...) zpravidla věc, zařízení, které vyžaduje stavba z hlediska stavebního zákona pro funkci a daný konkrétní účel stavby, obvykle bude součástí stavby pro účely ZDP. A naopak to, co z hlediska fungování stavby k danému účelu není z hlediska stavebně technického vyžadováno a obvykle pro funkci a účel stavby to není nezbytné, zpravidla z hlediska zákona o daních z příjmů nebude považováno za součást stavby.

• V některých případech tak může být např. klimatizace nezbytná pro funkci a účel stavby. Nepochybně bude součástí stavby, bude-li se např. jednat o provoz mrazírny, závodu na zpracování masa. Stejně tak administrativní místnosti, které mají povahu trvalého pracoviště nebo pobytu, musí být větratelné okny nebo musí být vybaveny klimatizací, rovněž určitá oddělení v nemocnicích bez klimatizace nemohou být provozuschopná. V těchto případech je klimatizace jako celek (pohonná jednotka, rozvody) nezbytná, umožňuje funkci a účel stavby. Výdaje na ni jsou za podmínek § 33 ZDP technickým zhodnocením.

• V jiných případech klimatizace není nezbytná; např. u staveb s přirozeným větráním. Pokud by si klimatizaci dodatečně pořídil vlastník například rodinného domu nebo bytu (v němž i podniká), pak by byla považována pro účely ZDP za samostatnou věc - její absence neznemožňuje funkci a účel stavby.

• Závěrem lze tedy konstatovat, že určitá věc – část stavby tak někdy umožňuje a jindy nikoli funkci a účel stavby, je nutno proto vždy pro daňové účely zkoumat a priori hledisko funkční a účelové. Nejprve je proto třeba individuálně určit funkci a účel stavby a teprve následně posoudit, co ten který účel stavby umožňuje.

Podmínka dokončení

Technickým zhodnocením se stávají předmětné výdaje až okamžikem dokončení nástavby, přístavby, stavební úpravy, rekonstrukce či modernizace. Před tímto okamžikem se jedná o investiční výdaje, které nejsou majetkovou hodnotou ani podle ZDP. Přesné vymezení přeměny investičních výdajů na TZ je ponecháno na svobodné vůli poplatníka, termín je omezen pouze zdola uvedením do stavu způsobilého obvyklému užívání, kterým se dle § 26 odst. 5 ZDP rozumí dokončení zhodnocení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání.

Zde je vhodné připomenout doposud jednoznačně nerozřešenou otázku, zda porušení veřejnoprávních předpisů má daňový dopad. Jinými slovy řečeno, zda v případě, kdy poplatník zařadí TZ spočívající ve stavebních úpravách budovy do užívání například před kolaudací, která byla podle stavebních předpisů nutná, uzná správce daně tyto stavební úpravy jako dokončené TZ nebo nikoliv.

Úhrn výdajů za rok

Jak jsme naznačili výše, po novele účinné od roku 2021 již zákonná definice daňového pojmu TZ výslovně neuvádí, že je určující úhrn výdajů charakteru TZ ve zdaňovacím období. Nicméně jelikož není zřejmé, že ohledně této podmínky měla novela přinést věcnou změnu, doporučujeme (do upřesňující novelizace nebo do vydání oficiálního výkladu Finanční správy) raději obezřetný přístup a i nadále považovat za relevantní úhrn výdajů charakteru TZ za celé zdaňovací období. Samozřejmě bráno vždy za jeden (jednotlivý) samostatný HM. Pojem "úhrn" je velice významný, neboť nám říká, že neposuzujeme izolovaně každý dílčí výdaj na jednotlivém majetku, zda dosahuje, resp. přesahuje limit 80 000 Kč, ale až jejich celkový součet za příslušné zdaňovací období (kalendářní rok).

TZ v prvním roce

Dostáváme se k prvnímu specifiku týkajícímu se problematiky TZ. Obecně platí, že TZ zvyšuje vstupní, resp. zůstatkovou cenu zhodnocovaného HM. Dle § 29 odst. 1 ZDP je však součástí vstupní ceny majetku i TZ provedené po uvedení hmotného majetku do stavu způsobilého obvyklému užívání (s výjimkou TZ provedeného na nemovité kulturní památce a na hmotném majetku vyloučeném z odpisování), nejpozději však v prvním roce odpisování.

Z dikce uvedeného ustanovení vyplývá, že TZ provedené nejpozději v prvním roce odpisování (protože daňové odpisování lze zahájit i později než v roce pořízení předmětného HM, resp. jeho uvedení do užívání) je součástí vstupní ceny.

 Nahoru1.5 Stavební činnost a důkazní prostředky

K častým TZ dochází v souvislosti se stavební činností; § 33 odst. 1 ZDP uvádí tři skupiny aktivit:

1. nástavby, přístavby a stavební úpravy,
2. rekonstrukce,
3. modernizace.

Nástavby, přístavby a stavební úpravy

Uvedené pojmy jsou vymezeny ve stavebním zákoně (zákon č. 183/2006 Sb.) v § 2 odst. 5 SZ (v novém stavebním zákoně jsou tyto pojmy definovány s účinností od 1. 1. 2024 v § 6 zákona č. 283/2021 Sb.).

Změnou dokončené stavby je:

1. nástavba, kterou se stavba zvyšuje,
2. přístavba, kterou se stavba půdorysně rozšiřuje a která je vzájemně provozně propojena s dosavadní stavbou,
3. stavební úprava, při které se zachovává vnější půdorysné i výškové ohraničení stavby; za stavební úpravu se považuje též zateplení pláště stavby.

Rekonstrukce

Pojem rekonstrukce definuje § 33 odst. 2 ZDP jako zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů.

Změna účelu

Změna účelu majetku znamená změnu toho, k čemu je majetek využíván, k čemu je způsobilý a k čemu slouží. Pokud zásahy do majetku změníme například sklepní prádelnu na skladiště, jedná se nepochybně o změnu účelu a součástí TZ bude i případné vybílení daných prostor. Změna však musí být zároveň relevantní (podstatná, významná). Za TZ proto nebude považováno, když zmíněné skladiště například doposud sloužící pro uložení hřebíků "rekonstrukcí" přeměníme na skladiště vhodné pro uložení šroubů.

Změna technických parametrů

Zde se nalézá patrně největší úskalí praktických problémů týkajících se TZ. Za technický parametr lze při extenzivním výkladu považovat prakticky cokoli, od hmotnosti, barevnosti provedení, odolnosti vůči korozi přes rychlost, výkon, spotřebu až např. po výrobní kapacitu, poruchovost, hlučnost apod. Pojem technický parametr proto nemůžeme vykládat jako "libovolný údaj o majetku", ale jako "určující znak charakterizující typickou vlastnost daného majetku". Změnou technických parametrů (a tedy TZ) bude například změna účinnosti spalování kotle ústředního vytápění stejně jako změna výrobní kapacity automatické výrobní linky anebo rychlosti procesoru počítače.

Nevyřešenou otázkou však nadále zůstává, jestli to, co my právem pokládáme za typickou vlastnost daného majetku, resp. co už za ni nepokládáme, bude uznáno správcem daně. Jestliže poplatník nepožádá správce daně o závazné posouzení (viz výše), bude si muset u sporných případů připravit dostatek důkazů prokazujících jeho názor; k čemuž lze využít např. autorizovanou zkušebnu, výzkumný ústav, odborného znalce v příslušném oboru, stanovisko výrobce atd.

Modernizace

Podle § 33 odst. 3 ZDP se modernizací rozumí rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku. Jak je patrné, ani tato definice rozhodně není jednoznačná a zcela jasná.

Rozšíření vybavenosti

Pod pojmem vybavenost se obvykle míní "příslušenství věci" (§ 510 NOZ) anebo "součást věci" (§ 505 NOZ), může jít o všemožná přídavná zařízení, přístroje, prostředky a pomůcky, které přizpůsobují věc různým (rozšiřujícím) možnostem. V praxi narazíme u této kategorie na nepřeberné množství otázek, které nelze obvykle vyřešit "správně", ale spíše "vhodně", "přiměřeně situaci", "s ohledem na...". I zde proto nelze doporučit nic obecně pravdivějšího a užitečnějšího než zase mít v zásobě dostatečně silné (průkazné) argumenty osvědčující naše stanovisko.

Rozšíření použitelnosti

Rozšíření použitelnosti je chápáno jako rozšíření vlastností majetku s následnou schopností plnit více účelů, nebo alespoň rozšířit účel stávající. Je otázkou, zda je modernizací i takové rozšíření použitelnosti majetku, kterým se zároveň omezí dosavadní rozsah použitelnosti.

Důkazní prostředky

V praxi bývá nejvíce sporů ohledně TZ v tom směru, zda se skutečně jedná o TZ, nebo nikoli (pak jde většinou o opravu, údržbu). Je zřejmé, že stanovisko: "nejde o TZ" je pro poplatníky velmi přitažlivé (celý výdaj jde rovnou do daňových výdajů a ne až přes odpisy). Zároveň je však vždy riskantnější, neboť správci daně obvykle ve všem prvotně vidí zdanitelný příjem a daňově neuznatelný výdaj. Protože při tomto přístupu je menším zlem TZ nežli oprava majetku, je vhodné být na jejich případné otázky dobře připraven. Naše oslabená pozice u TZ navíc pramení z nejistoty a nejednoznačnosti stávající právní úpravy.

Je proto nanejvýš rozumné využít (preventivně) všech dostupných možností sběru důkazních prostředků k doložení toho, že provedená úprava na majetku nevykazuje znaky technického zhodnocení. Úspěšně napomoci nám v tom mohou stanoviska znalců v dané oblasti, výrobce, posouzení nezávislých zkušebních ústavů a jiných institucí majících na věc relevantní názor, případně i posudek prodejce, dodavatele, servisního technika atd. Z podkladových dokumentů by mělo být zřejmé, že provedenou úpravu nelze podle jejich názoru považovat za TZ ve smyslu ZDP. Je sice pravdou, že podobné argumenty není správce daně povinen akceptovat, má nanejvýš povinnost k nim přihlédnout (jsou-li hodnověrné), ale v praxi by se i správce daně byl nucen obrátit na podobné experty, a ti se již obvykle fundovanými názory svých kolegů zabývají o poznání více. Půjde-li o hodně problematickou a specifickou situaci, navíc poměrně finančně náročnou, jistě se vyplatí oželet 10 000 Kč za správní poplatek a vyžádat si zmíněné závazné posouzení správce daně.

I když u nás neplatí anglosaský systém precedenčního práva, kdy psané zákony dotváří obecně platná rozhodnutí soudů, tak je dobré vědět, jak obdobné spory se správci daně posuzovaly zdejší soudy. Zejména Nejvyšší správní soud ("NSS"), u něhož končí daňové kauzy poté, co se poplatník či správce daně nespokojili s výsledkem odvolání ani žaloby (řešené krajským soudem) a podali tzv. kasační stížnost. Pokud již soudci NSS v minulosti řešili věcně obdobnou kauzu, pak je totiž vysoká pravděpodobnost, že "nezapřou sami sebe" a budou i později záležitost posuzovat stejně. Obvyklá námitka – každý případ je jedinečný – je sice namístě, ovšem i tak je rozumné vědět, jak NSS posuzoval podobné spory poplatníků se správci daně a vzít si z nich ponaučení, např. na co klade důraz, co není radno podcenit, co už je naopak podružné. Logiku uvažování soudců NSS ohledně rozsouzení sporů nákladů na opravy versus TZ staveb si demonstrujeme na rozsudku č.j. 8 Afs 33/2011 – 99 (jde o volně upravené citace). Podobně soudci posuzovali dilema TZ nebo oprava staveb v řadě dalších kauz, třeba v rozsudcích č.j. 8 Afs 4/2012 – 39 a 10 Afs 104/2018 – 40; plná znění judikátů viz…